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作者:稅務(wù)案例研究中心 中國財稅咨詢培訓(xùn)金牌講師 肖太壽博士
企業(yè)稅務(wù)管控是現(xiàn)代企業(yè)管理中的重要組成部分，是企業(yè)精細(xì)化管理的重要表現(xiàn)。怎樣進(jìn)行企業(yè)的稅務(wù)管控？使企業(yè)規(guī)避不必要的財務(wù)和稅務(wù)風(fēng)險，提升企業(yè)利潤，增強(qiáng)企業(yè)市場競爭力，關(guān)鍵是要看企業(yè)財稅管控遵循的指導(dǎo)思想是什么。只有好的指導(dǎo)思想，才能使企業(yè)稅務(wù)管控取得好的效果。筆者認(rèn)為，企業(yè)在開展稅務(wù)管控時，必須遵循“三證統(tǒng)一”、“三流統(tǒng)一”和“三價統(tǒng)一”等三大原理，所謂“三證統(tǒng)一”是指法律憑證、會計憑證和稅務(wù)憑證相互統(tǒng)一；“三流統(tǒng)一”是指資金流、票流和物流（勞務(wù)流）相互統(tǒng)一；“三價統(tǒng)一”是指合同價、發(fā)票上的金額（簡稱發(fā)票價）和結(jié)算價相互統(tǒng)一。
一、 “三證統(tǒng)一”原理：法律憑證、會計憑證和稅務(wù)憑證相互統(tǒng)一
所謂的“三證統(tǒng)一”是指法律憑證、會計憑證和稅務(wù)憑證的相互印證，相互聯(lián)系和相互支持。在這“三證”當(dāng)中，法律憑證是第一位的，首要的，在三證中，如果缺乏法律憑證支持和保障的會計憑證和稅務(wù)憑證無論多么準(zhǔn)確和完美，也是有法律和稅收風(fēng)險的。
（一）法律憑證：在降低企業(yè)稅收成本中起根本的作用
法律憑證是用來明確和規(guī)范有關(guān)當(dāng)事人權(quán)利和義務(wù)法律關(guān)系的重要書面憑證或證據(jù)。主要體現(xiàn)為合同、協(xié)議、法院判決或裁定書等法律文書和其他各種證書。如土地使用權(quán)證書、股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議書、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓（收購）協(xié)議、股權(quán)轉(zhuǎn)讓（收購）協(xié)議、采購合同、建筑合同等等都是法律憑證。法律憑證,特別是經(jīng)濟(jì)合同的正確簽訂在降低企業(yè)的稅收成本中起根本的作用，即為了降低企業(yè)的稅收成本，有時是需要給當(dāng)?shù)囟悇?wù)主管部門提供各種合同材料，有時必須通過合同的正確而巧妙的簽訂。
［案例分析1 ：某公司購買商鋪合同瑕疵多承擔(dān)稅費的分析］
（1）案情介紹
甲企業(yè)為銷售建材而購買了一間臨街旺鋪，價值150萬元，開發(fā)商承諾買商鋪送契稅和手續(xù)費。在簽訂合同時也約定，鋪面的契稅、印花稅及買賣手續(xù)費均由開發(fā)商承擔(dān)。按合同規(guī)定，企業(yè)付清了所有房款。但不久后，企業(yè)去辦理房產(chǎn)證時，稅務(wù)機(jī)關(guān)要求企業(yè)補(bǔ)繳契稅6萬元，印花稅0.45萬元，滯納金5000多元。企業(yè)以合同中約定由開發(fā)商包稅為由拒絕繳納稅款。但最后企業(yè)被從銀行強(qiáng)行劃繳了稅款和滯納金，并被稅務(wù)機(jī)關(guān)罰款。請分析甲企業(yè)必須承擔(dān)稅費的原因。
（2）涉稅分析
稅法與合同法是各自獨立的法律，稅務(wù)機(jī)關(guān)在征收稅款時是按照稅法來執(zhí)行的。在我國境內(nèi)轉(zhuǎn)讓土地、房屋權(quán)屬，承受的單位和個人為契稅的納稅人。在本案例中，甲企業(yè)就是契稅和印花稅的納稅人，是繳納這些稅款的法律主體，而甲企業(yè)與開發(fā)商所簽訂的包稅合同并不能轉(zhuǎn)移甲企業(yè)的法律責(zé)任。因為開發(fā)商承諾的契稅等稅費，意思只是由開發(fā)商代企業(yè)繳納，在法律上是允許的。但當(dāng)開發(fā)商沒有幫企業(yè)繳納稅款的時候，稅務(wù)機(jī)關(guān)要找的是買房的甲企業(yè)而不是開發(fā)商。所以在簽訂經(jīng)濟(jì)合同時，不要以為對方包了稅款就同時也包了法律責(zé)任，對方不繳稅，延期繳納稅款和漏稅的責(zé)任要由買方甲企業(yè)進(jìn)行承擔(dān)。
（3）規(guī)避多承擔(dān)稅費的合同簽定技巧
要規(guī)避甲企業(yè)承擔(dān)開發(fā)商沒有支付在經(jīng)濟(jì)合同中承諾的鋪面的契稅、印花稅及買賣手續(xù)費，必須在簽定經(jīng)濟(jì)合同時，拿著該份經(jīng)濟(jì)買賣合同到鋪面所在地的主管稅務(wù)局去進(jìn)行備案，同時要及時督促開發(fā)商把其在經(jīng)濟(jì)合同中承諾的鋪面的契稅、印花稅及買賣手續(xù)費繳納完畢后，才付清鋪面的購買價款?；蛘咴诮?jīng)濟(jì)合同中修改條款“鋪面的契稅、印花稅及買賣手續(xù)費均由開發(fā)商承擔(dān)，但是由甲企業(yè)代收代繳。”這樣簽定的合同，甲企業(yè)可以在支付開發(fā)商的購買價款時就可以把由開發(fā)商承擔(dān)的鋪面的契稅、印花稅及買賣手續(xù)費進(jìn)行扣除，然后，甲企業(yè)去當(dāng)?shù)囟悇?wù)局繳納鋪面的契稅、印花稅及買賣手續(xù)費，憑有關(guān)的完稅憑證到當(dāng)?shù)胤抗芫秩マk理過戶產(chǎn)權(quán)登記手續(xù)。
（二）會計憑證
會計憑證是記錄經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、明確經(jīng)濟(jì)責(zé)任、按一定格式編制的據(jù)以登記會計賬簿的書面證明。用來記載經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生，明確經(jīng)濟(jì)責(zé)任，作為記賬根據(jù)的書面證明。有原始憑證和記賬憑證。前者是在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)最初發(fā)生之時即行填制的原始書面證明，如銷貨發(fā)票、款項收據(jù)等。后者是以原始憑證為依據(jù)，作為記入賬簿內(nèi)各個分類帳戶的書面證明，如收款憑證、付款憑證、轉(zhuǎn)賬憑證等。
（三）稅務(wù)憑證
稅務(wù)憑證是一種在稅法或稅收政策性規(guī)章上明確相關(guān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的書面證據(jù)。稅務(wù)憑證是法律憑證中的一種特殊性憑證，稅務(wù)憑證一定是法律憑證，法律憑證不一定是稅務(wù)憑證。如稅務(wù)登記證書，稅收行政處罰通知書等稅務(wù)憑證，就是法律憑證，而各種發(fā)票，如增值稅專用發(fā)票，各種服務(wù)類發(fā)票等稅務(wù)憑證就不是法律憑證。
（四）“三證統(tǒng)一”
法律憑證、會計憑證和稅務(wù)憑證雖然在各自的內(nèi)涵上存在一定的差異，但是相互間存在一定的聯(lián)系。如稅務(wù)憑證與會計憑證是有區(qū)別和聯(lián)系的，兩者的聯(lián)系是，都明確相關(guān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的企業(yè)據(jù)以進(jìn)行記賬的書面證明。區(qū)別是兩者的根據(jù)不同，會計憑證是依據(jù)中華人民共和國財政部頒發(fā)的各項會計政策、財經(jīng)制度而進(jìn)行財務(wù)核算的記賬憑證；稅務(wù)憑證是根據(jù)相關(guān)稅法和中華人民共和國稅務(wù)總局制定的各項稅收政策而明確納稅義務(wù)的稅收憑證。由于對同一項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的核算和反映，會計準(zhǔn)則或會計制度與稅法上的規(guī)定是有一定的差異的，正是如此，在稅法上，需要對這種差異進(jìn)行納稅調(diào)整，否則將會受到稅務(wù)主管部門的懲罰而遭受一定的罰款損失。
在降低企業(yè)成本的實踐當(dāng)中，一定要保證法律憑證、會計憑證和稅務(wù)憑證的三證統(tǒng)一，特別是法律憑證在降低企業(yè)成本中起關(guān)鍵性的首要的源頭作用。同時，會計憑證和稅務(wù)憑證上的數(shù)據(jù)必須與法律憑證中數(shù)據(jù)始終保持一致，否則會面臨成本增加的可能。
（五）“三證統(tǒng)一”是降低企業(yè)成本的根本方法
“三證統(tǒng)一”在企業(yè)降低成本中起著非常重要的作用，在眾多降低成本的方法當(dāng)中，“三證統(tǒng)一”是根基，是根源。下面從兩個方面來理解“三證統(tǒng)一”是企業(yè)降低成本的根本方法。
一方面是法律憑證是決定企業(yè)成本的根源。企業(yè)的成本涉及到企業(yè)的設(shè)計、研發(fā)、生產(chǎn)、管理、銷售、售后服務(wù)等各價值鏈環(huán)節(jié)，每一環(huán)節(jié)都與企業(yè)的成本相關(guān)。要控制好每一環(huán)節(jié)的成本，必須把著力點放在有關(guān)合同、協(xié)議的簽定和管理環(huán)節(jié)上，因為價格是合同和協(xié)議中的重要條款，合同和協(xié)議中的價格是構(gòu)成企業(yè)相關(guān)成本的重要部分。如果合同中的價格已經(jīng)確定，要通過降低價格來降低成本是不可能的，也是不現(xiàn)實的，否則，要負(fù)一定的民事法律賠償責(zé)任。因此，在商品或材料采購、物流運輸、提供服務(wù)等環(huán)節(jié)過程中，成本降低的關(guān)鍵點是價格談判，價格一旦談定就得在有關(guān)合同或協(xié)議中進(jìn)行明確規(guī)定，只要合同和協(xié)議中對價格進(jìn)行了確定，再來談降低采購成本和運輸物流成本是毫無意義的。如，某公司是專門從事家具生產(chǎn)的企業(yè)，假設(shè)采購生產(chǎn)家具的木料成本在生產(chǎn)成本的比例為40%，該企業(yè)在采購木料的過程中，往往通過集中采購制度來進(jìn)行采購，所有采購價格包括運輸成本都在采購合同中體現(xiàn)。如果要降低采購成本的話，根本的削減成本階段是在采購環(huán)節(jié)與供應(yīng)商的價格談判階段，只有與相關(guān)的多個供應(yīng)商進(jìn)行價格談判，選擇既能保證材料質(zhì)量又能保證價格低廉的材料供應(yīng)商供貨，并在采購合同中明確談定好的低價格，生產(chǎn)成本才能夠真正得到降低。
另一方面是“三證統(tǒng)一”是促降稅收成本的根本之策。在明確法律憑證是降低企業(yè)成本的根源后，還要保證法律憑證、會計憑證和稅務(wù)憑證的相互統(tǒng)一，成本降低才能落到實處。
(六)三證統(tǒng)一的核心思想
1、合同與企業(yè)的賬務(wù)處理相匹配，否則，要么做假賬；要么做錯賬；
2、合同與企業(yè)的稅務(wù)處理（稅務(wù)處理在實踐中主要涉及到企業(yè)交多少稅和什么時候交稅兩方面）相匹配，否則，要么多交稅；要么少交稅；
3、合同與企業(yè)發(fā)票開具相匹配，否則，要么開假票；要么開虛開發(fā)票。
[案例分析2：總承包合同中的開工保證金和履約保證金條款的稅務(wù)處理和賬務(wù)處理]
（1）案情介紹：
甲房地產(chǎn)企業(yè)與乙建筑總承包企業(yè)簽訂的建筑合同中約定開工保證金條款：甲在合同簽訂之后的2個工作日之內(nèi)向建筑企業(yè)乙支付100萬元開工保證金，該開工保證金將于以后沖減甲給乙的工程款。甲房地產(chǎn)企業(yè)與丙建筑總承包企業(yè)簽訂的建筑合同中約定履約保證金條款：丙在合同簽訂之后的7個工作日之內(nèi)必須向甲支付100萬元的履約保證金。請問以上保證金條款應(yīng)如何進(jìn)行賬務(wù)和稅務(wù)處理？
根據(jù)合同保證金條款的約定來看，開工保證金是業(yè)主支付給建筑總承包方的預(yù)付款項，而履約保證金是建筑總承包企業(yè)支付給業(yè)主的保證金或押金。根據(jù)增值稅納稅義務(wù)時間的規(guī)定，本案例中保證金的賬務(wù)和稅務(wù)處理如下：
第一，甲在合同簽訂之后的2個工作日之內(nèi)向建筑企業(yè)乙支付100萬元開工保證金的賬務(wù)和稅務(wù)處理如下：
甲的賬務(wù)處理：
借：預(yù)付賬款（收到業(yè)主開工保證金/(1+11%）
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅） (收到業(yè)主開工保證金/(1+11%) ×11%
貸：銀行存款
乙的賬務(wù)處理：
借：銀行存款
貸:預(yù)收賬款(收到業(yè)主開工保證金/(1+11%)
應(yīng)交稅費-------應(yīng)交增值稅(銷項稅) (收到業(yè)主開工保證金/(1+11%) ×11%
根據(jù)《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于將鐵路運輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2013]106號）《附件1：營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四十一條第（一）項的規(guī)定，納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當(dāng)天為納稅義務(wù)發(fā)生時間。因此，建筑總承包方乙收到甲支付的開工保證金時，發(fā)生了增值稅納稅義務(wù)時間，必須向業(yè)主甲開具增值稅專用發(fā)票，如果乙不開具發(fā)票，則要做無票收入進(jìn)行增值稅銷項稅的申報。
第二,甲房地產(chǎn)企業(yè)與丙建筑總承包企業(yè)簽訂的建筑合同中約定履約保證金條款：丙在合同簽訂之后的7個工作日之內(nèi)必須向甲支付100萬元的履約保證金的賬務(wù)和稅務(wù)處理。
甲的賬務(wù)處理：
借：銀行存款
貸：其他應(yīng)付款——收到丙履約保證金
丙的賬務(wù)處理：
借：其他應(yīng)收款——支付甲履約保證金
貸:銀行存款
建筑企業(yè)向甲支付履約保證金沒有發(fā)生納稅義務(wù)時間，甲應(yīng)向丙開收款收據(jù)。
二、三流統(tǒng)一原理：資金流、票流和物流（勞務(wù)流）相互統(tǒng)一
所謂的“三流統(tǒng)一”是指資金流（銀行的收付款憑證）、票流（發(fā)票的開票人和收票人）和物流（勞務(wù)流）相互統(tǒng)一，具體而言是指不僅收款方、開票方和貨物銷售方或勞務(wù)提供方必須是同一個經(jīng)濟(jì)主體，而且付款方、貨物采購方或勞務(wù)接受方必須是同一個經(jīng)濟(jì)主體。如果在經(jīng)濟(jì)交易過程中，不能保證資金流、票流和物流（勞務(wù)流）相互統(tǒng)一，則會出現(xiàn)票款不一致，涉嫌虛開發(fā)票，將被稅務(wù)部門稽查判定為虛列支出，虛開發(fā)票，承擔(dān)一定的行政處罰甚至遭到刑事處罰的法律風(fēng)險。為了解決票款不一致的涉稅風(fēng)險問題，筆者建議企業(yè)應(yīng)注重審查符合以下條件的發(fā)票才可以入賬：在有真實交易的情況下，必須保證資金流、物流和票流的三流統(tǒng)一，即銀行收付憑證、交易合同和發(fā)票上的收款人和付款人和金額必須一致。具體論述如下：
（一）無真實交易下開票的法律風(fēng)險：虛開發(fā)票
在沒有真實交易情況下的票款不一致，一定面臨著稅收和法律風(fēng)險，如果被稅務(wù)稽查部門查出，輕則處以補(bǔ)稅、罰款和繳納滯納金；重則相關(guān)的主要負(fù)責(zé)人員將會承擔(dān)一定的刑事處罰。企業(yè)在財稅管控中必須杜絕和防范無真實交易情況下的開票行為，
《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》 第二十二條規(guī)定：任何單位和個人不得有下列虛開發(fā)票行為：1、為他人、為自己開具與實際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；2、讓他人為自己開具與實際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；3、介紹他人開具與實際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票?；诖艘?guī)定，沒有真實交易行為下而進(jìn)行的開票行為是虛開發(fā)票的行為。國家稅務(wù)總局在稅務(wù)稽查中一直非常重視發(fā)票的“三查”活動，即“查稅必查票”、“查賬必查票”、“查案必查票”。對檢查發(fā)現(xiàn)的虛假發(fā)票，一律不得用以稅前扣除、抵扣稅款、辦理出口退—稅(包括免、抵、退稅)和財務(wù)報銷、財務(wù)核算。
第十一屆全國人大常委會第十九次會議于2011年2月25日通過的《中華人民共和國刑法修正案(八)》，對刑法做出了以下三項重要修改和補(bǔ)充：一是取消了虛開增值稅專用發(fā)票罪，用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪，偽造、出售偽造的增值稅專用發(fā)票罪的死刑。二是增加了虛開普通發(fā)票罪。刑法修正案(八)第三十三條規(guī)定，在刑法第二百零五條后增加一條，作為二百零五條之一：“虛開本法第二百零五條規(guī)定以外的其他發(fā)票，情節(jié)嚴(yán)重的，處二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并處罰金。單位犯前款罪的，對單位判處罰金，并對其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，依照前款的規(guī)定處罰?！边@一規(guī)定增加的罪名為“虛開普通發(fā)票罪”。三是增加了非法持有偽造的發(fā)票罪。刑法修正案(八)第35條規(guī)定，在刑法第二百一十條后增加一條，作為第二百一十條之一：“明知是偽造的發(fā)票而持有，數(shù)量較大的，處二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并處罰金；數(shù)量巨大的，處二年以上七年以下有期徒刑，并處罰金。單位犯前款罪的，對單位判處罰金，并對其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，依照前款的規(guī)定處罰。”這一規(guī)定增加的罪名為“非法持有偽造的發(fā)票罪”。非法持有偽造的發(fā)票罪，是指明知是偽造的發(fā)票，而非法持有且數(shù)量較大的行為。
最高人民法院關(guān)于適用《全國人民代表大會常務(wù)委員會關(guān)于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定》的若干問題的解釋第一條規(guī)定：具有下列行為之一的，屬于“虛開增值稅專用發(fā)票”：1、沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應(yīng)稅勞務(wù)而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發(fā)票；2、有貨物購銷或者提供或接受了應(yīng)稅勞務(wù)但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具數(shù)量或者金額不實的增值稅專用發(fā)票；3、進(jìn)行了實際經(jīng)營活動，但讓他人為自己代開增值稅專用發(fā)票。虛開稅款數(shù)額1萬元以上的或者虛開增值稅專用發(fā)票致使國家稅款被騙取5000元以上的，應(yīng)當(dāng)依法定罪處罰。虛開稅款數(shù)額10萬元以上的，屬于“虛開的稅款數(shù)額較大”。
根據(jù)以上法律依據(jù)，企業(yè)沒有真實交易而開票是典型的虛開發(fā)票行為，不僅索取的虛開發(fā)票不可以在企業(yè)所得稅前扣除和抵扣進(jìn)項稅額，而且將受到刑事處罰的法律風(fēng)險。因此，在“以票控稅”的中國，發(fā)票進(jìn)成本必須保證有真實交易行為的票款一致。
[案例分析3：某公司讓他人為自己代開增值稅專用發(fā)票的涉稅分析]
（1）案情介紹
一般納稅人A公司與B公司簽訂購買設(shè)備合同， B公司不具有一般納稅人資格，但其分公司C具有一般納稅人資格，于是B公司讓分公司C開具增值稅專用發(fā)票給A公司，請分析三方存在的涉稅風(fēng)險。
（2）涉稅風(fēng)險分析
根據(jù)《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》第十九條規(guī)定，銷售商品、提供服務(wù)以及從事其他經(jīng)營活動的單位和個人，對外發(fā)生經(jīng)營業(yè)務(wù)收取款項，收款方應(yīng)向付款方開具發(fā)票；特殊情況下由付款方向收款方開具發(fā)票。第二十二條第二款規(guī)定，任何單位和個人不得有下列虛開發(fā)票行為：（一）為他人、為自己開具與實際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；（二）讓他人為自己開具與實際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；（三）介紹他人開具與實際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票?！吨腥A人民共和國發(fā)票管理辦法》第三十七條第一款規(guī)定，違反本辦法第二十二條第二款的規(guī)定虛開發(fā)票的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)沒收違法所得；虛開金額在1萬元以下的，可以并處5萬元以下的罰款；虛開金額超過1萬元的，并處5萬元以上50萬元以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。依據(jù)上述規(guī)定，分公司C沒有銷售貨物，為他人開具與實際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票，屬于虛開發(fā)票行為，而銷售方B公司讓他人為自己開具與實際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票，也屬于虛開發(fā)票行為，都將會受到處罰。對A公司來講，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》（國稅發(fā)[2000]187號）文件的規(guī)定，購貨方與銷售方存在真實的交易，銷售方使用的是其所在?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市和計劃單列市）的專用發(fā)票，專用發(fā)票注明的銷售方名稱、印章、貨物數(shù)量、金額及稅額等全部內(nèi)容與實際相符，且沒有證據(jù)表明購貨方知道銷售方提供的專用發(fā)票是以非法手段獲得的，對購貨方不以偷稅或者騙取出口退稅論處。但應(yīng)按有關(guān)法規(guī)不予抵扣進(jìn)項稅款或者不予出口退稅；購貨方已經(jīng)抵扣的進(jìn)項稅款或者取得的出口退稅，應(yīng)依法追繳。如果C公司以B公司的名義開具專用發(fā)票，A公司與B公司的交易是真實的，但稅務(wù)機(jī)關(guān)會以A公司應(yīng)該知道B公司為小規(guī)模納稅人來證明A公司知道銷售方提供的專用發(fā)票是以非法手段獲得的，從而定性為偷稅或者騙取出口退稅。即使不這樣定性，對A公司取得的專用發(fā)票也不予抵扣進(jìn)項稅款或者不予出口退稅。
（3）規(guī)避稅收風(fēng)險的策略
由銷售方B公司開具發(fā)票。如果A公司需要開具專用發(fā)票的，可根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<</FONT>稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票管理辦法（試行）>的通知》（國稅發(fā)[2004]153號）的第五條和第六條的規(guī)定開具專用發(fā)票。其中，該文件第五條規(guī)定，本辦法所稱增值稅納稅人是指已辦理稅務(wù)登記的小規(guī)模納稅人（包括個體經(jīng)營者）以及國家稅務(wù)總局確定的其他可予代開增值稅專用發(fā)票的納稅人。第六條規(guī)定，增值稅納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅行為、需要開具專用發(fā)票時，可向其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請代開。從2009年1月1日以后，小規(guī)模納稅人無論工業(yè)還是商業(yè)，稅率均調(diào)整為3%，B公司申請稅務(wù)機(jī)關(guān)代開發(fā)票依然按小規(guī)模3%的稅率征收增值稅，但代開給增值稅一般納稅人的發(fā)票可以按3%進(jìn)行抵扣。因為只有具有一般納稅人資格的納稅人開具的發(fā)票才按17%的稅率征稅，取得方一般納稅人企業(yè)方可按17%抵扣進(jìn)項稅，因此，一般納稅人與小規(guī)模納稅人的稅負(fù)是不同的，A公司要根據(jù)自己的實際經(jīng)營情況以及B公司的定價是否合算來決定是否在B公司購買此設(shè)備，但不能以虛開發(fā)票三方受處罰作為代價取得專用發(fā)票 。
（二）有真實交易下票款不一致的涉稅風(fēng)險：不可以企業(yè)所得稅稅前扣除和抵扣增值稅進(jìn)項稅額
國家對企業(yè)取得的發(fā)票在企業(yè)所得稅稅前扣除有嚴(yán)格的規(guī)定。《國家稅務(wù)總局關(guān)于開展打擊制售假發(fā)票和非法代開發(fā)票專項整治行動有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2008]40號）文規(guī)定：對于不符合規(guī)定的發(fā)票和其他憑證，包括虛假發(fā)票和非法代開發(fā)票，均不得用以稅前扣除、出口退稅、抵扣稅款。 《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)進(jìn)一步加強(qiáng)稅收征管若干具體措施的通知》（國稅發(fā)[2009]114號）規(guī)定：未按規(guī)定取得的合法有效憑據(jù)不得在稅前扣除。 根據(jù)該法律依據(jù)，企業(yè)在真實交易情況下票款不一致，所取得的發(fā)票進(jìn)行入賬進(jìn)成本，因涉嫌發(fā)票虛開，是一種未按規(guī)定取得的合法有效憑據(jù)，不可有在企業(yè)所得稅前進(jìn)行扣除。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干問題的通知》（國稅[1995]192號）第一條第(三)項規(guī)定：“購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)支付貨款、勞務(wù)費用的對象。納稅人購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，支付運輸費用，所支付款項的對象，必須與開具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務(wù)的單位一致，才能夠申報抵扣進(jìn)項稅額，否則不予抵扣。”基于此規(guī)定，貨物流、資金流、票流一致，在可控范圍內(nèi)可以安全抵扣，票面記載貨物與實際入庫貨物必須相符，票面記載開票單位與實際收款單位必須一致，必須保證票款一致！
[案例分析4:某房地產(chǎn)公司“三流不統(tǒng)一”的涉稅風(fēng)險分析]
（1）案情介紹
云南省某房地產(chǎn)公司與建筑裝修公司簽訂包工包料合同，合同金額為1000萬元（不含增值稅) ，材料費用為800萬元（不含增值稅) ，勞務(wù)費用為200萬元（不含增值稅) 。該建筑裝修公司向材料供應(yīng)商采購材料，價款為800萬元，為了節(jié)省稅負(fù)，建筑裝修公司通知房地產(chǎn)公司向材料供應(yīng)商支付材料采購款800萬元，材料供應(yīng)商向房地產(chǎn)公司開具800萬元的增值稅專用發(fā)票，工程完工后，建筑裝修公司與房地產(chǎn)公司進(jìn)行工程結(jié)算，結(jié)算價為1000萬元，房地產(chǎn)公司支付建筑裝修公司200萬元勞務(wù)款，建筑裝修公司開具增值稅專用發(fā)票200萬元（不含增值稅)給房地產(chǎn)公司。房地產(chǎn)公司財務(wù)人員將材料供應(yīng)商開具的800萬元普通增值稅發(fā)票和建筑裝修公司開具的200萬元增值稅專用發(fā)票進(jìn)開發(fā)成本。結(jié)果在進(jìn)行增值稅抵扣時，稅務(wù)部門不同意材料供應(yīng)商開具房地產(chǎn)公司800萬元的增值稅專用發(fā)票在增值稅銷項稅前扣除。請分析800萬元的增值稅專用發(fā)票為什么不能在增值稅銷項稅前抵扣。
(2)涉稅分析
《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干問題的通知》（國稅發(fā)【1995】192號）第一條第(三)項規(guī)定：“購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)支付貨款、勞務(wù)費用的對象。納稅人購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，支付運輸費用，所支付款項的對象，必須與開具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務(wù)的單位一致，才能夠申報抵扣進(jìn)項稅額，否則不予抵扣。” 根據(jù)此規(guī)定，如果房地產(chǎn)公司與建筑裝修公司簽訂包工包料合同，則裝修公司必須對施工過程中所耗的建筑裝修材料依法繳納增值稅。因此，本案例中的建筑裝修公司與房地產(chǎn)公司簽訂包工包料合同，結(jié)算價為1000萬元，應(yīng)該給房地產(chǎn)公司開具1000萬元的增值稅專用發(fā)票。而案例中的房地產(chǎn)公司向材料供應(yīng)商支付800萬元貨款與材料供應(yīng)商向房地產(chǎn)公司開具800萬元的增值稅專用發(fā)票；建筑裝修公司向房地產(chǎn)公司收取200萬勞務(wù)款，開具200萬元增值稅專用發(fā)票，雖然滿足票款一致，但與合同不匹配。因為房地產(chǎn)公司沒有向材料供應(yīng)商采購材料，即房地產(chǎn)公司與材料供應(yīng)商沒有簽訂材料采購合同，房地產(chǎn)公司是替建筑裝修公司支付材料采購款的，材料是建筑裝修公司采購的（建筑裝修公司與材料供應(yīng)商簽訂800萬元的采購合同），800萬元增值稅專用發(fā)票理所當(dāng)然應(yīng)該由材料供應(yīng)商開給建筑裝修公司，建筑裝修公司應(yīng)該全額開票1000萬元增值稅專用發(fā)票給房地產(chǎn)公司。所以房地產(chǎn)公司和建筑裝修公司雖然票款一致，但不符合三流統(tǒng)一（房地產(chǎn)公司缺乏800萬元的物流，建筑裝修公司800萬元的物流，缺乏800萬元資金流和票流）。
（3）分析結(jié)論
企業(yè)在經(jīng)濟(jì)交易活動中，票據(jù)開具必須與合同保持匹配，必須保證資金流、票流和物流（勞務(wù)流）相互統(tǒng)一。
[5:某房地產(chǎn)企業(yè)指定分包方中票款不一致的涉稅分析]
(1)案情介紹：
某房地產(chǎn)企業(yè)甲與建筑企業(yè)乙簽訂總承包合同1000萬元，同時甲指定建筑企業(yè)乙與其屬于同一法人代表的具有分包資質(zhì)的建筑企業(yè)丙簽訂分包合同300萬元，在工程款支付上，該房地產(chǎn)企業(yè)甲直接將分包工程款依次支付給丙公司，分包方將發(fā)票開具給總包乙公司，總包將發(fā)票開具給房地產(chǎn)公司甲，
(2)涉稅分析：
該房地產(chǎn)企業(yè)甲收到建筑企業(yè)乙開具的1000萬元增值發(fā)票，只支付700萬元資金給建筑企業(yè)乙；房地產(chǎn)企業(yè)甲支付300萬元資金給分包方丙，與建筑企業(yè)丙開具300萬元增值稅專用發(fā)票給總包方乙，出現(xiàn)了資金流、票流、勞物流不統(tǒng)一，和票款不一致的問題?？偘液头康禺a(chǎn)企業(yè)甲不可以抵扣增值稅進(jìn)項稅。
(3)應(yīng)對策略：
為了規(guī)避票款不一致和三流不統(tǒng)一導(dǎo)致不能抵扣增值稅進(jìn)項稅，必須在總承包合同的基礎(chǔ)上，業(yè)主、總包和分包必須簽訂“業(yè)主指定分包方的三方分包協(xié)議”，合同中有三個當(dāng)事人：業(yè)主、總承包方、分包指定方。指定分包協(xié)議中必須明確“業(yè)主支付”模式（業(yè)主是指定分包方工程款的直接支付義務(wù)人）具體如下：
一、指定分包商應(yīng)按經(jīng)總承包商和業(yè)主確認(rèn)的工程量金額，向總承包商開具工程款增值稅專業(yè)用發(fā)票，總承包商則應(yīng)向業(yè)主單獨開具等額的并標(biāo)明指定分包工程名稱的工程款增值稅專業(yè)用發(fā)票。
二、業(yè)主按總承包商向其開具的發(fā)票金額，在扣除照管費或管理費（如約定由指定分包商支付）后，將剩余款項直接支付給指定分包商。
三、業(yè)主將扣減照管費（如約定由指定分包商支付）支付給總承包商。
三、三價統(tǒng)一原理：合同價、發(fā)票價和結(jié)算價相互統(tǒng)一
所謂的“三價統(tǒng)一”是指符合民法規(guī)定具有法律效力的合同或協(xié)議上注明的
價格、發(fā)票上填寫的金額和結(jié)算價格都必須是相等的。實踐中，發(fā)票上的金額是根據(jù)結(jié)算價而開具的。如果發(fā)票上的金額大于結(jié)算價，則一定是虛開發(fā)票；如果發(fā)票上的金額小于結(jié)算價，則企業(yè)有隱瞞收入之嫌疑。例如某公司工程造價約定為2.3億元，最后的工程總結(jié)算金額只1.3億元，但開具發(fā)票總額為人民幣2.3億元，這樣就虛增了1億元成本。同樣，合同價與結(jié)算價一般都會不一樣。因為經(jīng)濟(jì)交易活動中，存在各種客觀因素，例如材料價格的市場波動、技術(shù)水平差異，企業(yè)管理水平的高低等，都會使結(jié)算價和合同價產(chǎn)生偏離。特別是在建筑工程領(lǐng)域，工程結(jié)算價超合同價的現(xiàn)象比較普遍，究其原因主要有五個方面：一是招標(biāo)時人為降低招標(biāo)控制價。如項目暫定價低于市場價計入招標(biāo)控制價，結(jié)算時按簽證價調(diào)整，導(dǎo)致結(jié)算價超出中標(biāo)合同價；二是工程定位模糊或圖紙設(shè)計深度不夠，導(dǎo)致施工期間工程變更，為施工單位增加造價創(chuàng)造條件；三是目前建設(shè)市場競爭激烈，施工單位為了中標(biāo)，多采用不平衡報價，中標(biāo)后，為了利潤的最大化，施工單位千方百計變更施工內(nèi)容，達(dá)到提高結(jié)算價的目的；四是一些現(xiàn)場監(jiān)理的素質(zhì)不高，在造價控制方面不作為，甚至被有經(jīng)驗的施工單位蒙蔽或直接與施工單位聯(lián)手弄虛作假；五是近幾年建設(shè)市場人工價格飛漲，材料價格波動大。
結(jié)算價超合同價現(xiàn)象也難以避免，為了保持合同價和結(jié)算價的統(tǒng)一，必須以最后的結(jié)算價為準(zhǔn)，通過結(jié)算書或結(jié)算報告，并通過一定的法律手續(xù)，調(diào)整合同價，使合同價與結(jié)算價保持一致，然后以結(jié)算價開具發(fā)票，實現(xiàn)合同價、發(fā)票價和結(jié)算價相互統(tǒng)一。
[案例分析6：某建筑企業(yè)“三價不統(tǒng)一”的涉稅風(fēng)險分析]
（1）案情介紹
建筑公司與房地產(chǎn)公司簽訂1億元的建筑施工包工包料合同，其中建筑公司購買建筑材料6000萬元，建筑施工勞務(wù)為4000元。由于市場價格波動，建筑材料在施工過程中的價格飛漲，出現(xiàn)材料差價款200萬元。同時應(yīng)房地產(chǎn)公司的要求變更綠化工程設(shè)計，追加工程量200萬元。另外，由于工程提前完工，按照合同約定，房地產(chǎn)公司應(yīng)該給予建筑公司提前竣工獎100萬元，使最后的工程結(jié)算價為1.05億元。該建筑公司向房地產(chǎn)公司開具1.04億元增值稅專用發(fā)票，收到100萬元提前竣工獎時，向房地產(chǎn)公司開具100萬元收據(jù)。請分析本案例中的涉稅風(fēng)險。
（2）涉稅風(fēng)險分析
《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則》規(guī)定，價外費用，包括收取的手續(xù)費、補(bǔ)貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、罰息及其他各種性質(zhì)的價外收費?！?/span>
基于以上法律規(guī)定，建筑公司收到房地產(chǎn)公司100萬提前竣工獎和200萬元的材料差價款是一種價外費用，必須依法繳納增值稅。而本案例中的建筑公司收到房地公司100萬元的提前竣工獎，向房地產(chǎn)公司開具100萬元收據(jù)，顯然是一種漏稅行為，即建筑公司漏了增值稅的計稅依據(jù)100萬元。對于房地產(chǎn)公司而言，獲得的100萬元收據(jù)不可以再企業(yè)所得稅前進(jìn)行扣除。
通過以上法律手續(xù)，使合同價與結(jié)算價保持一致，即合同價從1億元變?yōu)?/span>1.05億元，于是建筑施工企業(yè)以結(jié)算價1.05億元開具增值稅專用發(fā)票給房地產(chǎn)公司，房地產(chǎn)公司給建筑施工企業(yè)支付1.05億元的工程款，實現(xiàn)了合同價、發(fā)票價和結(jié)算價的“三價統(tǒng)一”。
關(guān)于合同價、發(fā)票價和結(jié)算價的相互統(tǒng)一問題，必須注意一個前提條件：合同上的價格是符合民法規(guī)定有效合同上載明的價格，而不是陰陽合同或黑白合同上注明的價格。
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